湖北省注册会计师协会

　　新企业所得税法从2008年开始实施就快要走过第五个年头了,按照中国税收改革的规律和坊间专家们的揣测，目前正是“成熟期”，总的来说“延期、变化、明确”三个词语可以概括2012年发布的企业所得税政策。

　　一、延期

　　新企业所得税法实施以后，令广大纳税人和基层税务干部困惑的一件事就是为政策制定有效期，先是优惠政策，这还说得通，毕竟优惠政策是在特定时段对特定对象实施的；后来是扣除政策，尤其是准备金的扣除政策，大多只界定了三年的有效期。这就令人难以理解了，准备金的税前扣除政策，说到底就是税会时间性差异调整，只给三年的期限，不管是从会计原理还是具体执行都是无法操作的，因此延期就变成了此类政策的规定动作。2011年是许多企业所得税政策的延期年，2012年继续了这个主题，以下是延期的文件，这类文件基本延续了原文件的精神，有些虽然做了微调，但是基本不影响政策本意。

　　1、《关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》（财税[2011]117号）将小小型（比小型更小型）微利企业的优惠政策延期了4年（2012年1月1日至2015年12月31日），口径由应纳税所得额3万元扩大到6万元；《国家税务总局关于小型微利企业预缴企业所得税有关问题的公告》（总局2012年第14号公告）进一步明确了预缴的实务操作，即上年符合条件的企业2102年预缴可以直接享受优惠，即实际执行的税率是10%，优惠15%的部分直接填写到申报表减免税里去。

　　2、《关于金融企业贷款损失准备金企业所得税税前扣除政策的通知》（财税[2012]5号）将财税[2009]第064号文件向后延期三年（2011年1月1日起至2013年12月31日），该文件增加了金融企业涉农贷款和中小企业贷款损失准备金的税前扣除政策的例外规定，其余内容财税[2012]5号与财税[2009]64号文件内容基本一致。

　　3、《关于证券行业准备金支出企业所得税税前扣除有关政策问题的通知》（财税[2012]11号）将财税[2009]33号文件延期五年（2011年1月1日起至2015年12月31日止），具体变化不大。

　　4、《关于中小企业信用担保机构有关准备金企业所得税税前扣除政策的通知》（财税[2012]25号）将财税[2009]62号文件延期五年（2011年1月1日起至2015年12月31日），与原文件最大不同就是，原文件未明确对上年度计提的担保赔偿准备余额如何处理，而新文件明确要求将上年度计提的担保赔偿准备余额转为当期收入，这一点令中小企业信用担保机构十分费解。

　　5、《关于保险公司农业巨灾风险准备金企业所得税税前扣除政策的通知》（财税[2012]23号）将财税[2009]110号文件延期五年（2011年1月1日起至2015年12月31日止），具体变化不大。

　　6、《关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关政策问题的通知》（财税[2012]45号）将财税[2009]48号延期五年（2011年1月1日起至2015年12月31日止），具体变化不大。

　　7、《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知》（财税[2012]48号）将财税[2009]72号文件延期五年（2011年1月1日起至2015年12月31日止）。这个文件出台很晚，虽然发文日期在汇缴前，但似乎汇缴都过了，总局网站上也没见到，没有内幕的中小企业都已经把广告费调整了，没想到还是延期了，还扩大了适用范围，具体变化（1）新文件在原文的基础上增加了化妆品销售企业，这一变动对在境内从事境外高档化妆品销售的代理商无疑是一个重大利好消息；（2）将采取特许经营模式的饮料制造企业的广告费分摊办法，扩充到所有签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业。

　　二、变化

　　以下的几个政策是2012年最重要的企业所得税政策，也是最令人纠结的政策，相关的概念之前的文件都已明确，但政策执行发生的实质的变化，酒瓶似乎还是那个酒瓶，里面装的已经不是原来的酒了。

　　1、《关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》（财税[2012]27号），从现在看这个文件似乎是个早产儿，因为文件中提到的需要另行制定的《集成电路生产企业认定管理办法》、《集成电路设计企业认定管理办法》、《软件企业认定管理办法》、《国家规划布局内重点软件企业和集成电路设计企业认定管理办法》等几个文件到现在还没有诞生，《国家税务总局关于软件和集成电路企业认定管理有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第19号）虽然为2012年度提供了一段缓冲期，但是能不能管到2012年汇缴实在是令人担心，因为该文件的执行前提就是企业首先拿到资格，可能政策制定者认为还早，只要在2012年度所得税汇缴前明确就行了。这个文件有一处亮点，就是明确了销售（营业）收入、研发费用等相关指标的具体口径，比起高新技术企业那扯不清的口径总算让纳税人和基层税务干部有点底了。关于文件的具体的争议主要集中在执行时间和享受期限上。

　　2、《国家税务总局关于发布<企业政策性搬迁所得税管理办法>的公告》（国家税务总局公告2012年第40号）。这个文件的相关定义来源于《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》（国税函[2009]118号），但是一出台就引起了巨大的争议，如何操作也成为大家研究的重点。文件中的条款“企业发生的购置资产支出，不得从搬迁收入中扣除”彻底打破了大家对政策性搬迁双重扣除的幻想，会计处理、税收处理携手共进，不再有什么差异。但是文件的执行日期成为矛盾争议的焦点，文中条款“本办法生效年度以前已经完成搬迁且已按原规定进行税务处理的，不再调整。”也被网友评为年度最深奥的税法条款，至今无人参透个中要义。

　　三、明确

　　以下几个文件是因为“各地征收管理过程中经常遇到一些政策执行问题，希望总局统一口径，便于各地执行”（来源于总局政策解读原话）而发布的，也确实解决了问题。

　　1、《财政部国家税务总局关于公共基础设施项目和环境保护节能节水项目企业所得税优惠政策问题的通知》（财税[2012]10号），这个文件是对新法政策漏洞的修补，根据《企业所得税法》的规定，企业从事公共基础设施项目和环境保护节能节水项目的所得享受企业所得税“三免三减半”的优惠，因新法自2008年1月1日起实施，对于新法发布到实施之间的项目如何享受优惠一直没有明确。财税[2012]10号文件的出台，对现行企业所得税法中关于公共基础设施和环保节能节水项目所得税优惠做了更“宽松化”的解释，允许在这段时间前获得批准的项目享受企业所得税法规定的“三免三减半”税收优惠。

　　2、《关于企业参与政府统一组织的棚户区改造支出企业所得税税前扣除政策有关问题的通知》（财税[2012]12号）。棚户区改造是我国政府为改造城镇危旧住房、改善困难家庭住房条件而推出的一项民心工程。住房城乡建设部统计显示，我国在过去几年进行了大规模的棚户区改造，约改造5000万平方米棚户区，近100万住房困难家庭的住房条件得到了改善。住建部等五部委下发了《关于推进城市和国有工矿棚户区改造工作的指导意见》（建保[2009]295号)，考虑到国有企业在改造过程中承担了部分改造支出，配套出台了相应的税收政策。说白了，企业帮政府出钱了，这花的钱不属于“与取得收入无关的其他支出”。

　　3、《关于中国扶贫基金会所属小额贷款公司享受有关税收优惠政策的通知》（财税[2012]33号），大家一看这个题目都知道这个文件属于特事特办，广大纳税人基本靠不上边，就不解释了。

　　4、《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）。总局基本上汇缴期间每年都会出一个“企业所得税若干税务处理问题”的文件，2012年15号公告对企业雇佣季节工等费用扣除问题、融资费用、手续费及佣金支出税前扣除问题、筹办期业务招待费等费用税前扣除问题、以前年度发生应扣未扣支出的税务处理问题、不征税收入管理问题以及税前扣除规定与企业实际会计处理之间的协调问题进行了明确，并且还配备了专门的解读，解决了以下悬而未决的问题：

　　（1）企业支付给雇佣季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工的工资薪金支出，是否可以计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据？可以！

　　（2）企业通过发行债券、取得贷款、吸收保户储金等方式融资而发生的合理的费用支出，能否准予在企业所得税前扣除？能！

　　（3）从事代理服务、且主营业务收入为手续费及佣金的企业，其手续费及佣金支出是否受到佣金扣除比率的限制？属于企业营业成本范畴，不受！

　　（4）电信企业委托经纪人、代办商支付手续费及佣金的，其实际发生的手续费及佣金支出，能否在企业所得税前扣除。准予！但不超过企业当年收入总额5%。

　　（5）企业筹办期发生的业务招待费、广告费和业务宣传费能否税前扣除？可以！业务招待费按实际发生额的60%、广告费和业务宣传费按实际发生额计入筹办费在开始经营后一次或分期扣除。

　　（6）对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税前扣除而未扣除或者少扣除的支出能否睡前扣除？5年内可以！企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除。

　　（7）企业取得的各类财政补贴，一定要按照不征税收入处理吗？不一定！企业取得的不征税收入，凡未按照规定进行管理的，应作为企业应税收入计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税

　　（8）对企业在财务会计确认的支出，低于税法规定的范围和标准，是否要进行纳税调整？不需要！对企业在财务会计确认的支出，凡没有超过税收规定的范围和标准的，就按会计确认，不进行纳税调整。

　　5、《国家税务总局关于我国居民企业实行股权激励计划有关企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第18号），看上去挺高深的一个文件,总局也专门写了解读，还附带了案例，简单的说就是企业什么时候支出了真金白银（货币资金），什么时候税前扣除，承担多少扣除多少。

　　6、《国家税务总局关于企业所得税核定征收有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第27号），这个文件明明是规范企业股权投资涉税问题（专门从事股权（股票）投资业务的企业，不得核定征收企业所得税），却挂了个核定征收的帽子（依法按核定应税所得率方式核定征收企业所得税的企业，取得的转让股权（股票）收入等转让财产收入，应全额计入应税收入额，按照主营项目（业务）确定适用的应税所得率计算征税）。总局的公告解读似乎也没有解释清楚此类业务到底适用核定还是查账的问题，也许正是部分限售股解禁企业的及时雨。

　　7、《关于苏州工业园区有限合伙制创业投资企业法人合伙人企业所得税试点政策的通知》（财税[2012]67号），新试点、特殊政策，突破的内容还真不少，具体就是有限合伙制创业投资企业的法人合伙人，可在享受创业投资企业的税收优惠。希望这个文件在不久的将来能够推广到全国适用。